课程讲义 >>答疑编号:NODE00771000190300000115
2014-11-03 21:52:49 来源：
【例题17·计算题】A公司为我国A股上市公司，企业所得税税率为25%。该公司在两个年度内分别给两位公司高管实施了两项股票期权激励计划，该公司股权激励的具体内容如下：
A公司授予股票期权的行权条件如下：甲个人如果公司的每股收益（EPS）年增长率不低于4%且甲个人仍在A公司工作，该股票期权才可以行权。乙个人只有当A公司的股票价格超过13.5元/股且乙个人仍在A公司工作，该股票期权才可以行权。
截止2014年12月31日，甲、乙个人都未离开A公司。A公司的股票在2013年12月31日的价格为12.5元/股，在2014年12月31日的价格为12元/股。A公司2013每股收益（EPS）年增长率为4.5%，2014年为4.1%，2015年为4.2%。
【要求】2013、2014年度A公司有关股权激励的会计处理及所得税会计如何处理。
『正确答案』
（1）2013年度：
①权益结算的股份支付会计处理：授予甲个人的股票期权激励计划中，规定的行权条件为每股收益（EPS）年增长率不低于4%且甲个人仍在A公司工作，该条件为非市场条件。通过案例提供的信息来看，A公司2013每股收益（EPS）年增长率为4.5%，该非市场条件得到满足，应在会计上确认费用，并做如下会计处理：
借：管理费用 （200×5×1/2）500
贷：资本公积——其他资本公积 500
②所得税会计处理：
股票的公允价值＝200×12.5×1/2＝1 250（万元）
股票期权行权价格＝200×4.5×1/2＝450（万元）
预计未来期间可税前扣除的金额＝1 250－450＝800（万元）
递延所得税资产＝800×25%＝200（万元）
2013年度，A公司根据会计准则规定在当期确认的成本费用为500万元，但预计未来期间可税前扣除的金额为800万元，超过了该公司当期确认的成本费用。根据《企业会计准则讲解（2010）》的规定，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益。因此，具体的所得税会计处理如下：
借：递延所得税资产 200
贷：资本公积－其他资本公积 [（800－500）×25%]75
所得税费用 （200－75）125
（2）2014年度：
①权益结算的股份支付会计处理：对于乙个人而言，A公司2014年授予其股票期权中规定的行权条件为股票价格要超过13.5元/股且乙个人仍在A公司工作，其中股票价格超过13.5元/股为市场条件，继续在该公司工作为非市场条件。虽然2014年12月31日，A公司价格为12元/股，市场条件不满足。但是，根据准则规定，只要职工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已经取得的服务。
对于甲个人股票期权：200×5×2/2－500＝500（万元）
对于乙个人股票期权：500×6×1/3＝1 000（万元）
借：管理费用 1 500
贷：资本公积——其他资本公积 1 500
②所得税会计处理：
股票的公允价值＝甲个人部分200×12＋乙个人部分500×12×1/3＝4 400（万元）
股票期权的行权价格＝甲个人部分200×4.5＋乙个人部分500×6×1/3＝ 1 900（万元）
累计预计未来期间可税前扣除的金额＝4 400－1 900＝2 500（万元）
递延所得税资产余额＝2 500×25%＝625（万元）
本年应确认的资产所得税资产＝625－200＝425（万元）
截止2014年度，A公司因股权激励累计确认的成本费用为2 000（500＋1 500）万元。而截止2014年度，A公司预计未来期间可税前扣除的金额为2 500万元，超过了该公司股权激励累计确认的成本费用金额，超过的500万元中，300万元已在2013年度乘以25%的税率直接进入了所有者权益，剩余的200万元部分应在2014年度乘以25%的税率直接进入所有者权益。具体的所得税会计处理如下：
借：递延所得税资产 425
贷：资本公积——其他资本公积 （200×25%）50
所得税费用 （425－50）375
【提问内容】
【回复内容】您的问题答复如下：
您的理解是正确的，在行权后，对于原来确认的递延所得税是应当予以转回的。
祝您学习愉快！
| 高管 | 授予日 | 授予期权数 | 授予日公允价值 | 行权价格 | 可行权日 | 行权日 |
| 甲个人 | 2013年1月1日 | 200万股 | 5元/股 | 4.5元/股 | 2014年12月31日 | 2015年12月31日 |
| 乙个人 | 2014年1月1日 | 500万股 | 6元/股 | 6元/股 | 2016年12月31日 | 2017年12月31日 |
截止2014年12月31日，甲、乙个人都未离开A公司。A公司的股票在2013年12月31日的价格为12.5元/股，在2014年12月31日的价格为12元/股。A公司2013每股收益（EPS）年增长率为4.5%，2014年为4.1%，2015年为4.2%。
【要求】2013、2014年度A公司有关股权激励的会计处理及所得税会计如何处理。
『正确答案』
（1）2013年度：
①权益结算的股份支付会计处理：授予甲个人的股票期权激励计划中，规定的行权条件为每股收益（EPS）年增长率不低于4%且甲个人仍在A公司工作，该条件为非市场条件。通过案例提供的信息来看，A公司2013每股收益（EPS）年增长率为4.5%，该非市场条件得到满足，应在会计上确认费用，并做如下会计处理：
借：管理费用 （200×5×1/2）500
贷：资本公积——其他资本公积 500
②所得税会计处理：
股票的公允价值＝200×12.5×1/2＝1 250（万元）
股票期权行权价格＝200×4.5×1/2＝450（万元）
预计未来期间可税前扣除的金额＝1 250－450＝800（万元）
递延所得税资产＝800×25%＝200（万元）
2013年度，A公司根据会计准则规定在当期确认的成本费用为500万元，但预计未来期间可税前扣除的金额为800万元，超过了该公司当期确认的成本费用。根据《企业会计准则讲解（2010）》的规定，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益。因此，具体的所得税会计处理如下：
借：递延所得税资产 200
贷：资本公积－其他资本公积 [（800－500）×25%]75
所得税费用 （200－75）125
（2）2014年度：
①权益结算的股份支付会计处理：对于乙个人而言，A公司2014年授予其股票期权中规定的行权条件为股票价格要超过13.5元/股且乙个人仍在A公司工作，其中股票价格超过13.5元/股为市场条件，继续在该公司工作为非市场条件。虽然2014年12月31日，A公司价格为12元/股，市场条件不满足。但是，根据准则规定，只要职工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已经取得的服务。
对于甲个人股票期权：200×5×2/2－500＝500（万元）
对于乙个人股票期权：500×6×1/3＝1 000（万元）
借：管理费用 1 500
贷：资本公积——其他资本公积 1 500
②所得税会计处理：
股票的公允价值＝甲个人部分200×12＋乙个人部分500×12×1/3＝4 400（万元）
股票期权的行权价格＝甲个人部分200×4.5＋乙个人部分500×6×1/3＝ 1 900（万元）
累计预计未来期间可税前扣除的金额＝4 400－1 900＝2 500（万元）
递延所得税资产余额＝2 500×25%＝625（万元）
本年应确认的资产所得税资产＝625－200＝425（万元）
截止2014年度，A公司因股权激励累计确认的成本费用为2 000（500＋1 500）万元。而截止2014年度，A公司预计未来期间可税前扣除的金额为2 500万元，超过了该公司股权激励累计确认的成本费用金额，超过的500万元中，300万元已在2013年度乘以25%的税率直接进入了所有者权益，剩余的200万元部分应在2014年度乘以25%的税率直接进入所有者权益。具体的所得税会计处理如下：
借：递延所得税资产 425
贷：资本公积——其他资本公积 （200×25%）50
所得税费用 （425－50）375
【提问内容】
老师，能不能将本题拓展一下，行权之后是不是做以下处理：
借：所得税费用
资本公资——其他资本公积
递延所得税资产
（如果不是，请老师用数据分录解答一下）
【回复内容】您的问题答复如下：
您的理解是正确的，在行权后，对于原来确认的递延所得税是应当予以转回的。
祝您学习愉快！