56
（1）甲公司与乙公司资料如下：
①2011年12月20日，甲公司与AC公司签订协议。协议规定，甲公司受让AC公司所持乙公司30%的股权，转让价格300万元。相关手续于2012年1月2日办妥，相关款项也于当日支付。
②2012年1月2日乙公司可辨认资产、负债的账面价值与公允价值相等，均为1 100万元。
③取得该项股权后，甲公司在乙公司董事会中派有1名成员。参与乙公司的财务和生产经营决策。
④2012年2月，甲公司将本公司生产的一批产品销售给乙公司，售价为34万元，成本为26万元。至2012年12月31日，该批产品仍未对外部独立第三方销售。
⑤乙公司2012年度实现净利润80万元。
（2）甲公司与丙公司资料如下：
①甲公司与丙公司的控股股东AD公司签订股权转让协议。以丙公司2012年3月1日经评估确认的净资产为基础，甲公司定向增发本公司普通股股票给AD公司，AD公司以其所持有丙公司80%的股权作为支付对价。
②甲公司于2012年5月31日向AD公司定向增发500万股普通股股票（每股面值1元），并于当日办理了股权登记手续。2012年5月31日甲公司普通股收盘价为每股8.3元。
③甲公司为定向增发普通股股票，支付佣金和手续费50万元；合并过程中另发生手续费等必要支出3万元。相关款项已通过银行存款支付。
④甲公司于2012年5月31日向AD公司定向发行普通股股票后，即对丙公司董事会进行改组。改组后丙公司的董事会由9名董事组成，其中甲公司派出6名，丙公司章程规定，其财务和生产经营决策须由董事会半数以上成员表决通过。
⑤2012年5月31日，以2012年3月1日评估确认的资产、负债价值为基础，丙公司可辨认资产、负债的公允价值及其账面价值如下表所示：
资产负债表（部分内容）
编制单位：丙公司 2012年5月31日 单位：万元
项目 | 账面价值 | 公允价值 |
固定资产 | 2 100 | 3 150 |
无形资产 | 500 | 1 250 |
股本 | 1 000 |
|
资本公积 | 500 |
|
盈余公积 | 215 |
|
未分配利润 | 1 485 |
|
所有者权益合计 | 3 200 |
|
丙公司固定资产采用年限平均法计提折旧，未来仍可使用25年。丙公司无形资产，未来仍可使用14年。摊销方法及预计净残值不变。假定丙公司的固定资产、无形资产均为管理使用；固定资产、无形资产预计净残值为零，均采用直线法计提折旧或摊销。固定资产、无形资产的折旧（或摊销）年限、折旧（或摊销）方法及预计净残值均与税法规定一致。
（3）2012年6月至12月间，甲公司和丙公司发生了以下交易或事项:
①2012年6月，甲公司将本公司生产的某产品销售给丙公司，售价为60万元，成本为40万元。丙公司取得后作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。
②2012年7月，甲公司将本公司的某项专利权以40万元的价格转让给丙公司，该专利权在甲公司的取得成本为30万元，原预计使用年限为10年，至转让时已摊销5年。丙公司取得该专利权后作为管理用无形资产使用，尚可使用年限5年。甲公司和丙公司对该无形资产均采用直线法摊销，预计净残值为零。
③2012年11月，丙公司将其生产的一批产品销售给甲公司，售价为31万元，成本为23万元。至2012年12月31日，甲公司将该批产品中的一半出售给外部独立第三方，售价为19万元。
④至2012年12月31日，甲公司尚未收回对丙公司销售产品及转让专利权的款项合计100万元。甲公司对该应收债权计提了5万元坏账准备。
（4）甲公司、丙公司个别资产负债表和利润表（甲公司个别资产负债表中对乙公司长期股权投资已经按照企业会计准则规定进行确认和调整）
资产负债表
2012年12月31日 单位：万元
项目 | 甲公司 | 丙公司 |
资产： |
|
|
货币资金 | 2 500 | 600 |
应收账款 | 3 500 | 1 800 |
存货 | 3 100 | 1 400 |
长期股权投资 | 5 150 | 0 |
固定资产 | 4 700 | 2 150 |
无形资产 | 1 400 | 760 |
递延所得税资产 | 110 | 15 |
资产总计 | 20 460 | 6 725 |
负债： |
|
|
短期借款 | 1 600 | 850 |
应付账款 | 2 500 | 1 400 |
长期借款 | 1 200 | 950 |
递延所得税负债 | 100 | 25 |
负债合计 | 5 400 | 3 225 |
所有者（股东）权益： |
|
|
股本 | 3 000 | 1 000 |
资本公积 | 4 000 | 500 |
盈余公积 | 900 | 245 |
未分配利润 | 7 160 | 1 755 |
所有者权益（股东）权益合计 | 15 060 | 3 500 |
负债和所有者（股东）权益总计 | 20 460 | 6 725 |
利润表
2012年 单位：万元
项目 | 甲公司 | 丙公司（6－12月） |
一、营业收入 | 12 500 | 4 000 |
减：营业成本 | 9 000 | 2 800 |
销售费用 | 450 | 250 |
管理费用 | 500 | 360 |
财务费用 | 300 | 80 |
资产减值损失 | 400 | 40 |
加:投资收益 | 100 | 0 |
二、营业利润 | 1 950 | 470 |
加：营业外收入 | 200 | 100 |
减：营业外支出 | 120 | 170 |
三、利润总额 | 2 030 | 400 |
减：所得税费用 | 600 | 100 |
四、净利润 | 1 430 | 300 |
（5）其他有关资料如下：
①甲公司与AD公司在交易前不存在任何关联方关系，合并前甲公司与丙公司未发生任何交易。甲公司取得乙公司股权前，双方未发生任何交易。
②各个公司的所得税率均为25%，甲公司合并丙公司为应税合并。
③除给定情况外，假定涉及的有关资产均未发生减值，相关交易或事项均为公允交易，且均具有重要性。
④甲公司和丙公司均按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。
要求：
（1）判断甲公司对乙公司长期股权投资应采用的后续计量方法并简要说明理由。
（2）编制甲公司对乙公司长期股权投资及确认投资收益相关的会计分录。同时计算甲公司对乙公司长期股权投资在2012年12月31日的账面价值。
（3）判断甲公司对丙公司合并所属类型，简要说明理由。
（4）计算甲公司对丙公司长期股权投资的合并成本及购买日合并财务报表确认的商誉。
（5）编制2012年5月31日甲公司对丙公司投资时的会计分录。
（6）编制2012年12月31日甲公司对丙公司合并财务报表有关抵销和调整分录，涉及递延所得税的按业务分别确认。
甲公司对乙公司长期股权投资应采用权益法核算。
理由：甲公司持有乙公司30％股权，在乙公司董事会中派有1名成员。参与乙公司的财务和生产经营决策，说明甲公司对乙公司实施重大影响。
（2）编制甲公司对乙公司长期股权投资及确认投资收益相关的会计分录。同时计算甲公司对乙公司长期股权投资在2012年12月31日的账面价值。
借：长期股权投资——乙公司——成本 300
贷：银行存款 300
借：长期股权投资——乙公司——成本 30（1 100×30％－300）
贷：营业外收入 30
调整后被投资单位乙公司实现净利润中甲公司应享有的份额
＝[80－（34－26）]×30％＝21.6（万元）
借：长期股权投资——乙公司——损益调整 21.6
贷：投资收益 21.6
2012年12月31日甲公司对乙公司长期股权投资的账面价值＝330＋21.6＝351.6（万元）。
（3）判断甲公司对丙公司合并所属类型，简要说明理由。
公司对丙公司合并属于非同一控制下企业合并。
理由：参与合并各方甲公司、丙公司、AD公司在交易前不存在任何关联方关系，所以甲公司与丙公司之间的控股合并属于非同一控制下的企业合并。
（4）计算甲公司对丙公司长期股权投资的合并成本及购买日合并财务报表确认的商誉。
甲公司对丙公司长期股权投资的合并成本＝8.3×500＋3＝4 153（万元）
购买日合并财务报表确认的商誉＝4 153－（3 200＋1 800）×80％＝153（万元）
注：1 800＝（3 150－2 100）＋（1 250－500）
（5）编制2012年5月31日甲公司对丙公司投资时的会计分录
借：长期股权投资——丙公司 4 153
贷：股本 500
资本公积——股本溢价 3 600
银行存款 53（50＋3）
（6） 编制2012年12月31日甲公司对丙公司合并财务报表有关抵销和调整分录，涉及递延所得税的按业务分别确认。
①内部销售固定资产的抵销分录
借：营业收入 60
贷：营业成本 40
固定资产――原价 20
借：固定资产――累计折旧 1（20/10/2）
贷：管理费用 1
借：递延所得税资产 4.75［（20－1）×25％］
贷：所得税费用 4.75
②内部销售无形资产的抵销分录：
借：营业外收入 25［40－（30－30/10×5）］
贷：无形资产――原价 25
借：无形资产――累计摊销 2.5（25/5×6/12）
贷：管理费用 2.5
借：递延所得税资产 5.625［（25－2.5）×25％］
贷：所得税费用 5.625
③内部销售存货的抵销分录：
借：营业收入 31
贷：营业成本 31
借：营业成本 4［（31－23）/2］
贷：存货 4
借：递延所得税资产 1（4×25％）
贷：所得税费用 1
④内部债权债务抵销分录：
借：应付账款 100
贷：应收账款 100
借：应收账款――坏账准备 5
贷：资产减值损失 5
借：所得税费用 1.25
贷：递延所得税资产 1.25（5×25％）
⑤针对乙公司的内部交易的调整
借：营业收入 10.2（34×30％）
贷：营业成本 7.8（26×30％）
投资收益 2.4
⑥编制2012年12月31日甲公司对丙公司合并财务报表有关将账面价值调整为公允价值的调整分录
借：固定资产 1 050（3 150－2 100）
无形资产 750（1 250－500）
贷：资本公积 1 800
借：管理费用 55.75
贷：固定资产——累计折旧 24.5（1 050/25×7/12）
无形资产——累计摊销 31.25（750/14×7/12）
⑦成本法转为权益法的调整分录
调整后的净利润＝300＋固定资产（－60＋40＋1）＋无形资产（－25＋2.5）＋存货（－4）－55.75＝198.75（万元）
借：长期股权投资 159（198.75×80％）
贷：投资收益 159
调整后的长期股权投资＝4 153＋159＝4 312（万元）
⑧有关投资的抵销分录
借：股本 1 000
资本公积——年初 2 300（500＋1 800）
——本年 0
盈余公积——年初 215
——本年 30（300×10％）
未分配利润——年末 1 653.75（1 485＋198.75－300×10％）
商誉 153（4 312－5 198.75×80％）
贷：长期股权投资 4 312
少数股东权益 1 039.75（5 198.75×20％）
⑨有关投资收益的抵销分录
借：投资收益 159（198.75×80％）
少数股东损益 39.75（198.75×20％）
未分配利润——年初 1 485
贷：提取盈余公积 30
未分配利润——年末 1 653.75
【回复内容】您的问题答复如下：
在对丙公司帐面价值调整的分录中，设及到的固定资产和无形资产增加，为什么不考虑递延资产？
【回复】主要是内部交易产生的，一是您上述说的抵消内部交易的这些资产产生的递延所得税，另外就是内部应收账款等计提减值准备确认的递延所得税，在合并报表中要抵消。
【提问内容】非同一控制下一般都是免税合并的呀，怎么您上面说是应税合并？》
【回复内容】您的问题答复如下：
您的理解有偏差，免税与应税是税法上的一种规定，并不是说非同一控制下就都是免税的，也存在应税合并的情况，并且大部分我们接触的都是应税合并。
祝您学习愉快！
【提问内容】那怎么知道是免税还是应税？非合并报表中确认商誉的时候，都说是免税合并，计税基础是0，所以是应纳税并异，不确认，为什么在这算被投资方公允与帐面的差记入资本公积时就成本应税合并？
【回复内容】您的问题答复如下：
1.考试会直接告知的，不说的情况，默认为应税合并
2.因为母公司是按公允价值对子公司核算的，而合并报表是母公司编制的，所以在合并报表角度，反映的也是子公司的公允价值，而从子公司个别报表和在抄来的数据是账面价值，所以要将其与公允价值的差额调整过来，作为评估增值，计入所有者权益资本公积中。